文/喬紅軍
2008 年1 月1 日起，新《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》施行，體現(xiàn)了政府對(duì)環(huán)境保護(hù)行業(yè)的扶持。根據(jù)新稅法，對(duì)從事國(guó)家重點(diǎn)扶持和鼓勵(lì)發(fā)展的產(chǎn)業(yè)和項(xiàng)目，國(guó)家重點(diǎn)扶持的公共設(shè)施、環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水等產(chǎn)業(yè)的企業(yè)可減免所得稅。在《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》明確了“三免三減半”的優(yōu)惠執(zhí)行政策。
國(guó)務(wù)院也印發(fā)了《關(guān)于加快發(fā)展節(jié)能環(huán)保產(chǎn)業(yè)的意見》，《意見》的出臺(tái)，對(duì)指導(dǎo)和推動(dòng)節(jié)能環(huán)保產(chǎn)業(yè)加快發(fā)展將起到十分重要的作用，意見中特別提出要強(qiáng)化約束激勵(lì)，營(yíng)造有利的市場(chǎng)和政策環(huán)境，嚴(yán)格落實(shí)并不斷完善現(xiàn)有的環(huán)境保護(hù)、資源綜合利用的稅收優(yōu)惠政策。
雖然新稅法從法律制度上確定了國(guó)家對(duì)基礎(chǔ)設(shè)施行業(yè)、環(huán)保產(chǎn)業(yè)實(shí)施的稅收優(yōu)惠，體現(xiàn)了國(guó)家發(fā)展節(jié)能環(huán)保產(chǎn)業(yè)的決心，是水務(wù)行業(yè)、環(huán)保行業(yè)的重大利好，但是筆者認(rèn)為，污水處理行業(yè)并不能享受到實(shí)際稅收減免優(yōu)惠 ，原因有二。
第一、從優(yōu)惠期間和稅率來(lái)看，內(nèi)文寫的是，“第一年至第三年免征企業(yè)所得稅，第四年至第六年減半征收企業(yè)所得稅”，污水處理行業(yè)可以取得3 年零稅率和3 年減半稅率，從法律角度看給予了6 年優(yōu)惠期。但污水處理行業(yè)與一般工業(yè)企業(yè)相比有以下特殊性：
1、初始投資大：TOT/BOT 模式是政府部門或國(guó)有企業(yè)將建成項(xiàng)目的一定期限的產(chǎn)權(quán)和經(jīng)營(yíng)權(quán)有償轉(zhuǎn)讓給投資人（TOT），或者引進(jìn)投資人進(jìn)行項(xiàng)目建設(shè)（BOT），由其進(jìn)行運(yùn)營(yíng)管理，投資人在一個(gè)約定的時(shí)間內(nèi)通過經(jīng)營(yíng)收回全部投資和得到合理的回報(bào)，并在合約期滿之后，再交回給政府部門或原單位的一種融資方式。在該投資模式下，初始投資需要滿足特許經(jīng)營(yíng)期間（25年～ 30 年）運(yùn)營(yíng)的要求，而且，地下設(shè)施投資比率大，金額高，建設(shè)要求嚴(yán)格。
2、資金成本高：投資資金來(lái)源一般依靠股東、銀行機(jī)構(gòu)融資及債券，因此在投資總額較大的情況下，債務(wù)成本較高，債務(wù)壓力較大。
3、污水處理價(jià)格低，投資回收期長(zhǎng)：首先，污水處理企業(yè)處理費(fèi)定價(jià)較為被動(dòng)，目前市場(chǎng)采取的TOT/BOT 特許經(jīng)營(yíng)模式基本是最低價(jià)格中標(biāo)，而且投資方為了獲得市場(chǎng)份額或期待未來(lái)與當(dāng)?shù)卣婧献�，也愿意采取低價(jià)中標(biāo)策略。其次，污水處理收入主要來(lái)自與自來(lái)水費(fèi)同時(shí)收取的污水處理費(fèi)，而在水源管理不太嚴(yán)格的區(qū)域，自備水井及河道抽取用水較多的情況下供水量與處理量差異較大。最后，目前隨自來(lái)水費(fèi)收取的污水處理費(fèi)較低而自來(lái)水費(fèi)提價(jià)受到聽政等程序限制，地方政府通過財(cái)政貼補(bǔ)污水處理費(fèi)的金額越來(lái)越高而只能壓縮污水處理企業(yè)的合理利潤(rùn)空間。依據(jù)筆者參與的污水處理項(xiàng)目的投資、建設(shè)、運(yùn)營(yíng)及與政府的水價(jià)談判來(lái)估計(jì)，如果特許經(jīng)營(yíng)期是25年到30 年，那么靜態(tài)投資回收期基本在12 年至15 年。
4、生產(chǎn)負(fù)荷自我調(diào)節(jié)能力差，政府依賴性強(qiáng)：污水處理企業(yè)處理的污水量初期較少，以后年度逐漸增加，五至六年后接近滿負(fù)荷。處理污水量不能企業(yè)自行控制，必須依托政府污水管網(wǎng)投資力度的加大以及服務(wù)區(qū)域內(nèi)經(jīng)濟(jì)持續(xù)發(fā)展帶來(lái)的工業(yè)、人口的增長(zhǎng)；此外，污水處理企業(yè)開始取得收入需要取得政府批準(zhǔn)，政府批文日期與批準(zhǔn)收費(fèi)日期存在時(shí)間差異，存在跨年度現(xiàn)象，第一筆收入實(shí)現(xiàn)日的認(rèn)定受當(dāng)?shù)刂鞴苷挠绊懛浅４蟆?/p>
5、成本支出與污水處理量并非同比率變化：從筆者接觸的污水處理企業(yè)看，電費(fèi)、人工、維修費(fèi)等付現(xiàn)成本支出與水量并不保持同比率變化，與處理量相關(guān)成本只有藥劑投加和污泥處置費(fèi)用，而這兩項(xiàng)成本支出還時(shí)常受到超標(biāo)進(jìn)水沖擊時(shí)帶來(lái)的額外增長(zhǎng)，折舊卻與水量完全無(wú)關(guān)。這樣一來(lái)，項(xiàng)目初期毛利率及低，甚至可能出現(xiàn)收入無(wú)法補(bǔ)償成本支出的情況。
通過上述對(duì)污水處理企業(yè)的特點(diǎn)分析，從財(cái)務(wù)核算角度，污水處理企業(yè)取得收入第一筆收入起三到五年，報(bào)表基本處于虧損狀態(tài)，在進(jìn)入獲利期時(shí)，優(yōu)惠政策也基本到期，所以，優(yōu)惠期間和稅率對(duì)污水處理行業(yè)而言，基本無(wú)法享受到。
第二，從優(yōu)惠對(duì)象來(lái)看，內(nèi)文寫的是“符合條件的環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水項(xiàng)目的所得，自項(xiàng)目取得第一筆生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)收入……”，按照實(shí)施條例，應(yīng)以污水處理項(xiàng)目認(rèn)定免稅對(duì)象。但污水處理企業(yè)情況極為特殊，比如地方政府為降低環(huán)境保護(hù)風(fēng)險(xiǎn)，引進(jìn)先進(jìn)環(huán)境保護(hù)經(jīng)驗(yàn)，利用市場(chǎng)民資，而將當(dāng)?shù)囟鄠�(gè)污水處理企業(yè)整體打包轉(zhuǎn)讓特許經(jīng)營(yíng)權(quán)；投資者通過多個(gè)項(xiàng)目的投資運(yùn)作，利用規(guī)�；瘉�(lái)攤薄管理成本。在這樣的情況下，一個(gè)污水處理企業(yè)擁有多個(gè)污水處理項(xiàng)目，這些項(xiàng)目規(guī)模不一，生產(chǎn)情況差異巨大，取得第一筆收入時(shí)間不盡相同，項(xiàng)目的獲利能力也千差萬(wàn)別。
同時(shí)，污水處理項(xiàng)目一般在3 ～ 5 年后達(dá)到設(shè)計(jì)處理能力，必然需要進(jìn)行擴(kuò)建并與政府就擴(kuò)建項(xiàng)目重新談判簽署B(yǎng)OT 協(xié)議。這樣一來(lái)，一個(gè)污水處理企業(yè)就會(huì)在擁有多個(gè)污水處理項(xiàng)目的同時(shí)，各個(gè)項(xiàng)目?jī)?nèi)還有一期、二期等多期項(xiàng)目，這為免稅對(duì)象的認(rèn)定帶來(lái)了極大的難度。
筆者認(rèn)為這些項(xiàng)目都滿足《所得稅法》和《實(shí)施條例》的免稅條件，以項(xiàng)目分別認(rèn)定可充分享受稅收優(yōu)惠期，但計(jì)算復(fù)雜，成本費(fèi)用分配口徑不統(tǒng)一帶來(lái)分配結(jié)果差異巨大，同時(shí)不同項(xiàng)目有盈利，有虧損，分項(xiàng)目計(jì)算的結(jié)果也許反而是多交稅款；而以公司為免稅對(duì)象認(rèn)定，方便計(jì)算和稅務(wù)管理，但后取得收入的新增項(xiàng)目將完全不能享受稅收優(yōu)惠。
綜上所述，以TOT/BOT 特許經(jīng)營(yíng)模式運(yùn)行的污水處理企業(yè)，存在所屬項(xiàng)目多，第一筆收費(fèi)日不一致，處理價(jià)格不同，各項(xiàng)目獲利能力差異大，單個(gè)項(xiàng)目初期獲利能力差等特點(diǎn)，而實(shí)施條例并未對(duì)這樣的企業(yè)如何執(zhí)行稅收優(yōu)惠作出規(guī)定，造成實(shí)際執(zhí)行差異較大。作為應(yīng)對(duì)，污水處理企業(yè)在實(shí)際執(zhí)行中采取了不同方法：
1、按企業(yè)認(rèn)定免稅資格的，對(duì)擴(kuò)建、新增項(xiàng)目注冊(cè)新公司負(fù)責(zé)項(xiàng)目實(shí)施，不納入原有企業(yè)范圍。該方法免稅資格認(rèn)定簡(jiǎn)單，免稅金額方便計(jì)算和申報(bào)，主要的問題是增加了企業(yè)管理成本，同時(shí)成本費(fèi)用的列支不可避免的存在人為調(diào)節(jié)嫌疑，企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)大，管理難度高。
2、以項(xiàng)目認(rèn)定免稅資格：以筆者操作經(jīng)驗(yàn)，可對(duì)企業(yè)分項(xiàng)目、分期分別計(jì)算收入、成本，對(duì)不可明確項(xiàng)目的如期間費(fèi)用等采取收入額或者處理量等方式進(jìn)行分配，按照各項(xiàng)目各期所處優(yōu)惠期間，依據(jù)優(yōu)惠稅率享受所得稅優(yōu)惠，企業(yè)享受到新增投資應(yīng)享受的優(yōu)惠，降低所得稅負(fù)。但計(jì)算復(fù)雜，申請(qǐng)困難，且由于各項(xiàng)目分期獲利能力一致，存在分項(xiàng)目、分期申請(qǐng)的空間，目前還未在其他污水處理企業(yè)進(jìn)行推廣。
以筆者接觸的污水處理企業(yè)來(lái)看，目前執(zhí)行的“三免三減半”的稅收優(yōu)惠政策無(wú)不增加了企業(yè)的工作難度和風(fēng)險(xiǎn)，未充分享受到稅收優(yōu)惠政策，也不能達(dá)到從政策上鼓勵(lì)發(fā)展節(jié)能環(huán)保產(chǎn)業(yè)的目的。建議對(duì)污水處理行業(yè)的稅收優(yōu)惠政策直接采取長(zhǎng)期低稅率的模式，降低企業(yè)計(jì)算難度和征管風(fēng)險(xiǎn)，使企業(yè)實(shí)實(shí)在在的享受到稅收優(yōu)惠政策，鼓勵(lì)更多的企業(yè)參與到發(fā)展節(jié)能環(huán)保產(chǎn)業(yè)中來(lái)。
對(duì)污水處理企業(yè)形同虛設(shè)的“三免三減半” 2013-12-18 《環(huán)保產(chǎn)業(yè)》 環(huán)保產(chǎn)業(yè)研究
